Sandra Escudero Whu y Xiomara Córdova
Estudiantes de Derecho en la Pontificia Universidad Católica del Perú

El presente artículo se encuentra entre los más destacados del curso Medio Ambiente, Recursos Naturales y Derecho, a cargo del profesor Pablo Peña.

1) Introducción

En el marco de la política regulatoria de plásticos y en un esfuerzo por erradicar la producción de materiales no biodegradables, se promulgó la Ley No. 30884 – “Ley que Regula el Plástico de un Solo uso y los Recipientes o Envases Descartables”. La norma publicada el 19 de diciembre de 2018 creó el Impuesto al Consumo de las Bolsas de Plástico (en adelante, ICBP), estableciendo que, a partir del 1 de agosto del presente año, se encuentra gravada la adquisición bajo cualquier título de bolsas de plástico cuya finalidad sea cargar o llevar bienes enajenados por los establecimientos comerciales o de servicios de contribuyentes del IGV que las distribuyan. [1]

El presente artículo tiene como objetivo analizar si el ICBP cumple con respetar el principio constitucional de no confiscatoriedad. Así, en primer lugar, desarrollaremos el concepto del principio de no confiscatoriedad dentro de nuestro ordenamiento. Luego, procederemos a explicar la regulación del ICBP en el Perú, para posteriormente analizar si este cumple con respetar el principio de no confiscatoriedad, de acuerdo a la interpretación que el tribunal constitucional le ha dado. Finalmente, se expondrán las conclusiones y recomendaciones de nuestra investigación.

2) Principio de no confiscatoriedad en el ordenamiento jurídico peruano

El principio de no confiscatoriedad se encuentra expresamente recogido en el artículo 74 de la Constitución:

“(…) El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener carácter confiscatorio.” (énfasis agregado)

En tal sentido, se observa que la Carta Magna ha establecido límites a la potestad tributaria estatal a través del reconocimiento de principios tales como el principio de reserva de ley, principio de igualdad y principio de no confiscatoriedad.

Ahora bien, en relación al principio de no confiscatoriedad, el Tribunal Constitucional ha señalado mediante la Sentencia recaída en el Expediente 2727-2002-AA/TC que este cumple dos funciones. En primer lugar, es un “mecanismo de defensa de ciertos derechos constitucionales, empezando, desde luego, por el derecho de propiedad, ya que evita que la ley tributaria pueda afectar irrazonable y desproporcionadamente la esfera patrimonial de las personas”. Por otra parte, en la misma sentencia se establece que “el principio de no confiscatoriedad de los tributos tiene también una función institucional. Con su observancia, en efecto, se asegura que ciertas instituciones que conforman nuestra Constitución económica, como el pluralismo económico, la propiedad o la empresa, no resulten suprimidas o vaciadas de contenido cuando el Estado ejerza su potestad tributaria”[2].

En atención a lo anterior, se observa que el Tribunal Constitucional ha interpretado el principio de no confiscatoriedad de tal manera que este constituye un límite a la afectación irracional y desproporcionada al derecho de propiedad, el mismo que se encuentra reconocido en la Constitución y que,  guarda relación con las instituciones y el modelo económico que esta última contempla. Adicionalmente a ello, debemos señalar que la sentencia antes citada contempla una interpretación cuantitativa del principio de no confiscatoriedad. Es así, que el fundamento No. 5 expone lo siguiente:

“5. Ciertamente, el principio precitado es un parámetro de observancia que la Constitución impone a los órganos que ejercen la potestad tributaria al momento de fijar la base imponible y la tasa del impuesto. Éste supone la necesidad de que, al momento de establecerse o crearse un impuesto, con su correspondiente tasa, el órgano con capacidad para ejercer dicha potestad respete exigencias mínimas derivadas de los principios de razonabilidad y proporcionalidad”. (Énfasis agregado)

En tal sentido, el criterio esbozado por el Tribunal Constitucional mediante la Sentencia recaída en el Expediente 2727-2002-AA/TC reconoce el aspecto cuantitativo del principio de no confiscatoriedad, toda vez que reconoce que este constituye una limitación respecto al quantum de la base imponible y la tasa del impuesto, la misma que debe observar criterios de razonabilidad y proporcionalidad. Sin perjuicio de ello, en otra ocasión el Tribunal Constitucional ha reconocido el aspecto cualitativo del principio de no confiscatoriedad. En efecto, a través de la sentencia recaída en el Expediente No. 0041-2004-AI/TC señala lo siguiente:

“Debe tomarse en cuenta, además, que la confiscatoriedad puede evaluarse no sólo desde el punto de vista cuantitativo, sino también cualitativo, cuando se produzca una sustracción ilegítima de propiedad por vulneración de otros principios tributarios, sin que en estos casos interese el monto de lo sustraído, pudiendo ser incluso perfectamente soportable por el contribuyente (…)” (Énfasis agregado) [3].

En la misma línea, a través de la STC No. 00053-2004-PI/TC, indicó que:

“La confiscatoriedad no sólo se constata cuantitativamente, sino que podría verificarse de manera cualitativa cuando se exige el pago sin respetar otros principios tributarios. De este modo, habrá confiscatoriedad cualitativa si la municipalidad no ha puesto a disposición del vecino la prestación del servicio, en cuyo caso se vulnera la reserva de ley, al cobrarse en base a una circunstancia generadora inexistente” (Énfasis agregado) [4]

En atención a lo anterior, se observa que el principio de no confiscatoriedad se entiende en dos dimensiones: cuantitativa y cualitativamente. En relación a la dimensión cualitativa, el Tribunal Constitucional ha señalado que no basta la cantidad o el monto del pago de tributos, sino que se hayan afectado o vulnerado otros principios constitucionales. En efecto, en la última sentencia citada, el Tribunal Constitucional sostiene que se ha configurado una vulneración al principio de no confiscatoriedad, toda vez que la Ordenanza que estaba siendo cuestionada no cumplió con respetar el principio de reserva de ley. La razón es que no contaba con el informe técnico que sustente los costos en base a los cuales se cobraban los arbitrios. De este modo, se aprecia que no solo ha habido una afectación al principio de no confiscatoriedad, sino que también se ha vulnerado el principio tributario de reserva de ley.

3) Regulación del ICBP en el ordenamiento peruano

El 19 de diciembre de 2018 se publicó en El Peruano la Ley No. 30884 – “Ley que regula el plástico de un solo uso y los recipientes o envases descartables”, mediante la cual se creó el Impuesto al Consumo de las Bolsas de Plástico (ICBP) con el objeto de desincentivar el uso de las mismas y contribuir a la conservación del medio ambiente y el desarrollo sostenible. En tal sentido, a partir del 1 de agosto del presente año, se encuentra gravada la adquisición bajo cualquier título de bolsas de plástico cuya finalidad sea cargar o llevar bienes enajenados por los establecimientos comerciales o de servicios de contribuyentes del IGV que las distribuyan.

EL ICBP constituye un ingreso del tesoro público y su administración se encuentra a cargo de la SUNAT, siendo que la obligación tributaria del ICBP se origina en el momento de la adquisición de las bolsas de plástico. En relación a su cuantía, esta es gradual y se aplica por la adquisición unitaria de bolsas de plástico, de acuerdo con el siguiente cronograma: S/ 0.10 en el 2019, S/ 0.20 en el 2020, S/ 0.30 en el 2021, S/ 0.40 en el 2022 y S/ 0.50 en el 2023 y años subsiguientes.

La norma establece que son contribuyentes del ICBP las personas naturales o jurídicas que opten por adquirir bajo cualquier título las bolsas plásticas cuya finalidad sea cargar o llevar bienes enajenados por los establecimientos comerciales o de servicios que las distribuyan. No obstante, se ha dispuesto que el ICBP es cobrado por la persona natural y/o jurídica sujeta del Impuesto General a las Ventas (IGV) que transfiera las bolsas de plástico en el momento de la emisión del comprobante de pago.

Así, las personas naturales y/o jurídicas sujetas del IGV que transfieran bolsas de plástico bajo cualquier título, son agentes de percepción del impuesto. En tal sentido, estos deberán declarar y pagar el ICBP con periodicidad mensual mediante el “Formulario Virtual No. 1670 – Impuesto al consumo de bolsas de plástico- Agente de percepción” aprobado mediante Resolución de Superintendencia No. 171-2019/SUNAT. Adicionalmente a ello, los establecimientos comerciales y de servicios deben consignar en el comprobante de pago correspondiente la cantidad de bolsas entregadas y la cuantía total del ICBP percibido, el cual no forma parte de la base imponible del IGV.

4) ¿El ICBP cumple con respetar el principio de no confiscatoriedad?

De conformidad con lo señalado en el primer punto del presente trabajo, en relación al aspecto cualitativo del principio de no confiscatoriedad, el Tribunal Constitucional ha señalado que se entenderá que existe una afectación al principio de no confiscatoriedad siempre que “se produzca una sustracción ilegítima de propiedad por vulneración de otros principios tributarios, sin que en estos casos interese el monto de lo sustraído, pudiendo ser incluso perfectamente soportable por el contribuyente (…)”(énfasis agregado). 

En atención a ello, para efectos del presente trabajo, debemos analizar si el ICBP cumple con respetar los demás principios tributarios establecidos en la Constitución, esto es el principio de reserva de ley y el principio de igualdad.

En relación al principio de reserva de ley, este hace referencia a que los tributos deben ser creados por una Ley y no por una norma de rango infralegal. En efecto, de acuerdo a lo señalado por Sevillano (2014), el principio de reserva de ley en materia tributaria implica que todos los elementos esenciales del tributo (hecho generador, sujetos, base imponible y alícuota) sean creados mediante ley; es decir, dicho principio será respetado y el tributo será constitucional siempre que este sea creado por el órgano preestablecido, regulando todos sus aspectos esenciales, a través de la norma que corresponde y sin exceder la materia para la cual dicho órgano es competente[5].

Ahora bien, el IBCP ha sido creado y regulado por la Ley No. 30884. En el artículo 12 de la referida norma, se regula todos sus elementos esenciales: sujetos (personas naturales o jurídicas que opten por adquirir bajo cualquier título las bolsas plásticas), hecho generador (adquisición de bolsas de plástico) y cuantía (S/ 0.10 durante el 2019 por cada bolsa adquirida). En tal sentido, se observa que el ICBP cumple con respetar el principio de reserva de ley.

De otro lado, el principio de igualdad ha sido interpretado por el Tribunal Constitucional mediante la STC recaída en el Expediente No. 0001-AA/TC:

“(…) el reparto de los tributos ha de realizarse de tal forma tal que se trate igual a los iguales y desigual a los desiguales por lo que las cargas tributarias directas han de recaer, en principio, donde exista riqueza que pueda ser gravada, lo que evidentemente implica que se tenga en consideración la capacidad personal o patrimonial de los contribuyentes”(Énfasis agregado)[6].

Así, el referido principio debe entenderse como el tratamiento igualitario para aquellos sujetos que comparten las mismas características, mientras que si estos se encuentran en condiciones distintas, estas justifican el tratamiento diferenciado. Siguiendo esta línea, Landa (2006) señala que

“(…) las situaciones económicas iguales deben ser tratadas de la misma manera y, a la inversa, situaciones económicamente disímiles, deben recibir un trato diferenciado. En tal sentido, el principio de igualdad no prohíbe cualquier desigualdad, sino aquella que deviene en discriminatoria por carecer de razonabilidad y de justificación objetiva” (énfasis agregado)[7].

En el presente caso, la Ley No. 30884 dispone que los sujetos del impuesto en calidad de contribuyente son las personas naturales o jurídicas que opten por adquirir bajo cualquier título las bolsas plásticas cuya finalidad sea cargar o llevar bienes enajenados por los establecimientos comerciales o de servicios que las distribuyan. No obstante, la misma norma señala que el ICBP es cobrado por la persona natural y/o jurídica sujeta del Impuesto General a las Ventas que transfiera las bolsas de plástico en el momento de la emisión del comprobante de pago correspondiente. Así, estas se constituyen como agente de percepción del impuesto.

En atención a lo anterior, se advierte que si bien el ICBP es trasladado al consumidor final, esto es, aquella persona que adquiere las bolsas plásticas para cargar o llevar los bienes que ha comprado, será la persona natural y/o jurídica sujeta del IGV la que se encargará de retener y abonar al fisco dicho impuesto. En tal sentido, solo los establecimientos que se encuentren sujetos al IGV serán los que finalmente se encontrarán obligados a declarar y pagar el ICBP.

Esto último lleva a la conclusión que las personas que adquieran bolsas plásticas solo se encontrarán sujetas al ICBP cuando estas sean adquiridas en establecimientos sujetos al IGV. Siendo ello así, la adquisición de bolsas plásticas a través de bodegas [8], por ejemplo, no se encontrará gravadas con el ICBP. Al respecto, consideramos que este tratamiento tributario no encuentra una justificación objetiva para diferenciar las bolsas plásticas adquiridas en establecimientos que se encuentran sujetas al IGV o no. Si bien la norma pudo tener como fin facilitar la recolección del tributo a través de sujetos que se encuentran gravados con el IGV, debemos recordar que el ICBP, al ser creado en el marco de la Ley No. 30884,  tiene como finalidad reducir el impacto adverso del plástico en aras de garantizar el derecho a gozar de un ambiente equilibrado y adecuado al desarrollo de su vida.

En tal sentido, el ICBP tiene fin extrafiscal. De acuerdo a lo sostenido por Bravo (2014), se entenderán por fines extrafiscales “aquellos que son distintos a la recaudación de dinero por parte del Estado por el cumplimiento de sus fines” (p. 239) [9]. Por tanto, el ICBP cumple un fin extrafiscal en tanto no tiene como fin la recaudación de dinero, sino reducir el impacto del plástico para garantizar el derecho de las personas a gozar de un ambiente equilibrado.

Entonces, aun cuando el Estado haya tenido la intención de facilitar la recolección del ICBP mediante la designación de los establecimientos gravados con IGV como agentes de retención del impuesto, debemos señalar que el ICBP no tenía como fin en sí mismo la recaudación, sino un fin distinto, esto es, el desincentivo del uso del plástico. Al respecto, cabe señalar la interpretación esbozada por el Tribunal Constitucional mediante Sentencia recaída en el Expediente N° 06089-2006-PA/TC:

“De  ello  puede  afirmarse  que  siendo  la función principal del tributo la recaudadora –entendida no como fin en sí mismo sino antes bien como medio para financiar necesidades sociales– pueda admitirse que en circunstancias excepcionales y justificadas para el logro de otras finalidades constitucionales, esta figura sea utilizada con un fin extrafiscal o ajeno a la mera recaudación, cuestión que, indiscutiblemente, no debe ser óbice para quedar exenta de la observancia de los principios constitucionales que rigen la potestad tributaria”. (énfasis agregado).

En atención a la sentencia antes señalada, se observa que incluso cuando el tributo cumple fines extrafiscales este debe observar los principios tributarios establecidos en la Constitución. Así, confirmamos que aun cuando la finalidad del ICBP no es la recaudación en sí misma, este debe respetar los principios de reserva de ley, igualdad y no confiscatoriedad.

Ahora bien, el ICBP también ha sido implementado en otros países con anterioridad al Perú, en los que existen diferencias respecto a los establecimientos donde el ICBP sería aplicable.

Irlanda fue el primer país en gravar el consumo de bolsas de plástico con un impuesto, a través de la Waste Management Regulation en el 2002, la cual creó “The Irish Plastic Bags Levy” también conocido como “PlasTax”. Este impuesto fue aplicado tanto para bolsas biodegradables como no biodegradables, gravando con 0,15 EUR cada bolsa y fue incrementado a 0.22 EUR.  (Anastasio y Nix, 2011)[10]. Este impuesto inicialmente fue impuesto a productores, importadores, pero finalmente recayó directamente en todos los consumidores, sin hacer la diferenciación sobre qué establecimientos se encargaría de su retención. Cabe señalar que, todo lo recolectado por este impuesto es dirigido al Environmental fund, el cual fue creado en el 2002.

De otro lado, una de las ciudades en implementar el impuesto a las bolsas de plástico fue Washington D.C en el año 2010, grabando con 5 centavos cada una de estas bolsas. Este impuesto fue aplicado tanto para bolsas plásticas como para bolsas de papel, quedando afectos a este impuesto: “grocery stores, drugstores, convenience stores, department stores and any other business that sells good ítems” (Nilsen, 2010) [11].

En atención a lo señalado anteriormente, se advierte que las legislaciones de otros países no han establecido una diferenciación respecto a los establecimientos donde se adquieren las bolsas plásticas a efectos de que se encuentren gravadas o no con el ICBP, tal como sucede en el Perú.

Siendo ello así, se observa que el ICBP no ha cumplido con observar el principio de igualdad, lo cual a su vez deviene en una afectación patrimonial en las personas que adquieran las bolsas plásticas, toda vez que estos solo se encontrarán sujetos al ICBP en tanto realicen sus compras en establecimientos sujetos al IGV. En tal sentido, a la luz de lo señalado por el Tribunal Constitucional respecto al principio de no confiscatoriedad en su dimensión cualitativa, se evidencia que el ICBP resulta un tributo confiscatorio toda vez que no cumple con observar el principio de igualdad.

5) Conclusiones

En atención a lo señalado en los puntos anteriores, se concluye que el ICBP es un impuesto confiscatorio, toda vez que deviene en una afectación al principio de igualdad consagrado en la Constitución, al establecer como agentes de percepción del impuesto únicamente a aquellas personas que se encuentran sujetas al IGV.

En efecto, el tratamiento establecido respecto a los agentes de percepción del ICBP deviene en una afectación al principio de igualdad; ya que, solo las bolsas plásticas adquiridas en establecimientos (o personas naturales) sujetas al IGV se encontrarán gravadas con el impuesto.

6) Recomendaciones

Consideramos que el legislador debería modificar el apartado 12.7 del artículo 12 de la Ley No. 30884, en la medida que los agentes de percepción del ICBP puedan ser todos los establecimientos y/o personas que ofrezcan bolsas plásticas. De este modo, no habría un tratamiento diferenciado y se cumpliría con el fin del impuesto.

Por otro lado, debemos señalar que si bien el ICBP constituye un gran avance en cuanto a legislación tributaria-ambiental en el país, existen otros mecanismos de incentivo a las empresas productoras de plástico para minimizar el uso y/o consumo del mismo. De este modo, no solo los consumidores se ven inmersos en la tarea colectiva de preservar el medio ambiente.

Finalmente, no debemos olvidar que incluso cuando el ICBP pueda funcionar con las personas y empresas registradas en el RUC, existe gran parte del mercado peruano que aún es informal, por lo cual estos seguirán encontrándose fuera del radar sin poder aplicarles las medidas que el Estado disponga en cuanto a tributos ambientales.

Referencias:

[1] Ley No. 30884. Ley que Regula el Plástico de un Solo uso y los Recipientes o Envases Descartables. Lima, 19 de diciembre del 2018.

[2] Tribunal Constitucional, Sala Primera del Tribunal Constitucional. (19 de diciembre de 2003). Sentencia 02727-2002-AA/TC.

[3] Tribunal Constitucional, Pleno Jurisdiccional. (11 de noviembre de 2004). Sentencia 0041-2004-AI/TC.

[4] Tribunal Constitucional, Pleno Jurisdiccional. (16 de mayo de 2005). Sentencia 00053-2004-PI/TC.

[5] Sevillano, S (2014). Lecciones de Derecho Tributario: Principios generales y Código Tributario. Lima: Pontificia Universidad Católica del Perú, Fondo Editorial 2014.

[6] Tribunal Constitucional, Pleno Jurisdiccional. (27 de setiembre de 2004). Sentencia 001-2004-AI/TC.

[7] Landa, C (2006). Los principios tributarios en la Constitución de 1993. En J. Danós (Ed.). Temas de Derecho Tributario y de Derecho Público: Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller (pp. 37-50). Lima: Palestra Editores.

[8] Las bodegas se encuentran sujetas, en su mayoría al régimen del N-Rus o Nuevo-RUS. Este régimen tributario fue creado para los pequeños comerciantes y productores, el cual les permite el pago de una cuota mensual fijada en función a sus compras y/o ingresos, con la que se reemplaza el pago de diversos tributos (Impuesto a la Renta e IGV).

[9]   Bravo Cucci, J (2014). Los fines extrafiscales de los tributos.Foro Jurídico (pp. 236-241).Lima.  Consulta: 15/10/2019

http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/forojuridico/article/view/13790

[10] Anastasio, M and Nix, J. (2011) “Plastic Bag Levy in Ireland” GREEN BUDGET EUROPE- INSTITUTE FOR EUROPEAN ENVIRONMENTAL POLICY (pp.1-9). Consulta 18 de octubre del 2018.

https://ieep.eu/uploads/articles/attachments/0817a609-f2ed-4db0-8ae0-05f1d75fbaa4/IE%20Plastic%20Bag%20Levy%20final.pdf?v=63680923242

[11] Anders, N. (2010) An Economic Evaluation of Plastic Bag Regulation, Tesis para obtener el grado de :Master of Philosophy Degree in Development and Environmental Economics. Oslo. University of Oslo. Master.

https://www.duo.uio.no/handle/10852/16927